Muitas empresas contratam Software as a Service (SaaS) para a solução dos mais variados desafios. Normalmente os contratos envolvem cifras elevadas e a contabilização dos contratos tem repercussões importantes a depender da classificação a ser adotada.
Por Ederson Porto e Bernardo Souza
Para começar a conversa, SaaS (Software as a Service) é uma espécie de contrato de licença de acesso de algum software, geralmente operado via nuvem. Criado especificamente para uma empresa ou sendo um software “genérico”. No passado, costumava ser operado de forma física via hardware. Com a evolução da tecnologia, tornou-se majoritariamente digital. Com isso, algumas discussões vieram à tona, como sua contabilização e tratamento tributário.
De acordo com o CPC 04, um ativo intangível é um ativo não monetário e sem substância física. Quando há um software inseparável de determinado hardware, como os sistemas operacionais de equipamentos, ele deve ser reconhecido como ativo imobilizado. Porém, caso seja um sistema operacional que possa ser separado, então a classificação mais adequada é como intangível. O Comitê de Pronunciamentos Contábeis também estabelece que os bens e direitos só podem ser considerados ativos se puderem ser mensurados de forma confiável. No caso de software, costuma ser mensurado com base em seu custo de aquisição.
Qual o objetivo de classificar o contrato como intangível? A Lei n° 12.973/2014 consolidou a possibilidade de deduzir a amortização da apuração do lucro real, desde que a despesa seja intrinsicamente relacionada à operação econômica do ente (Art. 13 da Lei n° 9.249/95). Para fins tributários, a amortização deve ser linear, fixada no custo de aquisição do ativo dividido pelo seu tempo de vida útil (definido pelo Art. 58 da Lei n° 4.506/67). Portanto, há uma oportunidade para reduzir o lucro tributável de empresas, caso os contratos sejam classificados como ativo. Há todavia uma diferenciação no tratamento de ativos que possuem vida útil indefinida. Nesse caso, não seria possível amortizar e, logo, o modo de atualização do valor contábil deveria ser via testes de recuperabilidade (Impairment), válido tanto pelo ponto de vista contábil quanto pelo ponto de vista fiscal. O impairment não é uma despesa dedutível na apuração do IRPJ e CSLL.
Segundo a norma contábil que abrange o ativo intangível, o CPC 04, não enfrenta os pontos mais decisivos dessa discussão. Porém, reforça os critérios para o reconhecimento de um ativo, que são: Controle, identificabilidade e obtenção de benefícios econômicos futuros. Conceitualmente, controle significa o reconhecimento de direitos legais da entidade sobre determinado item, geralmente expressos em contratos. Esse direito também deve ter o poder de restringir o acesso de outros ao ativo. Identificabilidade remete a possibilidade de separar o ativo da entidade, podendo vender, alugar ou transferir seus direitos sem que seja consubstancial à empresa. Quanto à obtenção de benefícios econômicos futuros, refere-se à obtenção de lucros ou redução de custos com aquele ativo.
Quanto ao software gerado internamente, é preciso separar os gastos do projeto em fase de pesquisa e desenvolvimento. Durante a fase de pesquisa, os custos incorridos (como pesquisas de viabilidade e pesquisas de mercado) devem ser classificados como despesa operacional. Na fase de desenvolvimento, é possível que o ativo seja reconhecido. Porém, deve cumprir os 6 critérios técnicos descritos no CPC 04, que são: Viabilidade técnica, que mostra a capacidade da empresa em concluir o processo; intenção de concluir o projeto, que mostra o comprometimento da gestão em concluir o software para uso ou venda; capacidade de vender ou alugar o software, é semelhante à questão do controle. A empresa precisa ter o controle do software; capacidade de gerar benefícios econômicos futuros, mesmo conceito apresentado anteriormente, representa a geração de lucros ou redução de custos; recursos disponíveis que se referem a recursos financeiros e técnicos para a conclusão do projeto; mensuração, que representa a capacidade de atribuir despesas identificáveis ao projeto, criando o seu valor. A partir da identificação de todos os critérios, algumas despesas podem ser capitalizadas. Entre elas estão as despesas com mão de obra e despesas com serviços utilizados na criação do software. Importante ressaltar que despesas incorridas antes da fase de desenvolvimento não podem ser capitalizadas.
O aspecto do controle é o principal ponto da discussão. A maior parte dos contratos estabelece que o usuário apenas utilize o software sem nenhum direito contratual que lhe assegure o controle ou propriedade. Por isso, o SaaS em si dificilmente cumpriria os requisitos para ser um ativo. Porém, existe a possibilidade de classificar elementos adicionais derivados do software como ativo. Para provar o controle, o adquirente deve ter o poder de rodar o código adicional na sua própria infraestrutura, sem haver penalidades significativas ou perda de benefícios. Além disso, é necessário que ele possua o poder de restringir o acesso de terceiros, como já destacado. É importante que o usuário possua, de forma declarada no contrato, a delimitação de onde o controle próprio começa. Isto é, o que ele pode fazer independentemente do fornecedor referente a customizações (como módulos, interfaces, banco de dados) e quem teria posse. Uma forma seria via cláusula de cessão de direitos de propriedade intelectual, mapeando de forma clara a autonomia do usuário e o que a ele pertence. Dessa forma, a ideia é que os códigos adicionais entrem no processo do software gerado internamente, referido acima. Assim, atendidos estes requisitos, poderiam ser capitalizados.
Este é um tema novo e ao mesmo tempo desafiador. É evidente que existe uma tendência do mercado a contabilizar tais ativos, porém é preciso avaliar com cautela e cuidado para não comprometer a integridade dos lançamento contábeis e sobretudo gerar continências para as empresas. Este texto é uma primeira reflexão que seguramente será atualizada e aprimorada com novos desdobramentos e pronunciamentos das autoridades.