DOAÇÃO DE QUOTAS COM RESERVA DE USUFRUTO

Dentre as estratégias possíveis para o planejamento sucessório, merece destaque a constituição da holding familiar. Trata-se de uma forma de organização do patrimônio, gestão eficiente dos ativos e otimização da tributação na sucessão. Dentre os vários benefícios, pode-se ainda identificar a possibilidade de atenuar ou evitar os conflitos familiares utilizando-se ferramentas de governança corporativa. A questão que pretendo abordar aqui diz respeito à celebração do contrato de doação das quotas da holding em favor dos herdeiros, como forma de antecipar a sucessão no âmbito da holding. Com o contrato de doação, os herdeiros passam a ser titulares de uma fração do patrimônio. A doação das quotas submete-se à tributação do Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCD – art. 155, I, Constituição) e a partir do recolhimento do tributo, o patrimônio pode constar do rol de bens do donatário regularmente. Ocorre que a partir da doação das quotas, o doador passa a não ostentar o direito de usufruir dos rendimentos da sociedade. Em outras palavras, os lucros e dividendos distribuídos aos sócios pertencerão aos donatários. Se o doador tiver celebrado a doação com os filhos ainda jovens e nutrindo a expectativa de usufruir dos rendimentos do patrimônio por mais tempo, estaríamos diante de um problema. Como solucionar? É neste contexto que se revela interessante a utilização do usufruto. Previsto no Código Civil nos artigos 1.390 a 1.411, em linhas gerais, a instituição de usufruto cria uma divisão da propriedade do bem. O nu-proprietário conserva apenas a faculdade de dispor da coisa (jus abutendi ou jus disponendi) e o usufrutuário, de seu turno, ostenta o direito de explorá-la economicamente, recebendo os frutos e utilidades que ela produz (jus utendi e jus fruendi). Logo, realizar a doação das quotas com reserva de usufruto seria uma estratégia interessante para assegurar ao doador, agora usufrutuário o direito de explorar economicamente as quotas. Porém, a isenção do imposto de renda sobre os lucros e dividendos (art. 10 da Lei n° 9.249/95) se aplica ao usufrutuário? É certo que o sócio/acionista possui isenção dos lucros e dividendos distribuído pela sociedade, mas esta isenção se aplicaria também ao doador que deixou de ser sócio a partir da doação e conserva o direito de usar e fruir das quotas pela usufruto? Vale reproduzir o artigo 10 da Lei n° 9.249/95: Art. 10. Os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados a partir do mês de janeiro de 1996, pagos ou creditados pelas pessoas jurídicas tributa- das com base no lucro real, presumido ou arbitrado, não ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física ou jurídica, domiciliado no País ou no exterior. O dispositivo não refere expressamente sobre o usufruto, o que ensejou durante certo tempo uma interpretação equivocada por parte da Receita Federal de que o usufrutuário não estava amparado com a isenção. A lei refere “beneficiário” e não sócio ou acionista. Quisesse restringir, o legislador teria sido expresso. Logo, é evidente à luz da legislação civil o usufrutuário é o beneficiário dos lucros e dividendos distribuídos. Felizmente, em março de 2018, a Receita Federal do Brasil, por meio da sua Coordenação Geral de Tributação, emitiu a Solução de Consulta Cosit n° 38 que uniformizou o entendimento sobre o tema nos seguintes termos: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ EMENTA: USUFRUTRO (sic) DE AÇÕES. DIVIDENDOS. TRIBUTAÇÃO. Os lucros ou dividendos pagos ao usufrutuário das ações da empresa constituem rendimento não sujeito à tributação pelo imposto de renda, desde que tenham sido calculados com base em resultados apurados a partir do mês de janeiro de 1996. Dispositivos Legais: Lei no 6.404, de 1976, arts. 40 e 116; Lei no10.406, de 2002, arts. 1.390 a 1.411; Lei no 9.249, de 1995, art. 10. Desde a publicação da orientação acima reproduzida não remanesce qualquer dúvida que os rendimentos pagos em favor do usufrutuário gozam da isenção prevista no artigo 10 da Lei n° 9.249/95. Portanto, é possível sustentar que a estratégia da celebração do contrato de doação com reserva do usufruto é uma estratégia válida, lícita e vantajosa do ponto de vista tributário.

NÃO INCIDE ITCD NO USUFRUTO?

O imposto de transmissão causa mortis e doação (ITCD ou ITCMD) é um tributo de competência dos Estados e DF, o que significa dizer que cada ente federado pode legislar sobre ele, definindo regramento próprio. Ocorre que o sistema tributário brasileiro parte da Constituição que dispõe sobre o que pode ser tributado e quem pode tributar. Entre os tributaristas, chamamos isso de Competência Tributária. O artigo 155, inciso I da Constituição estabelece os limites para o exercício da tributação pelos Estados, autorizando exigir o ITCD sobre alguns fenômenos e interditando a tributação sobre outros. Em suma, o ITCD incide em duas situações: (a) quando há transmissão da propriedade em razão do falecimento (causa mortis) ou (b) quando há transmissão da propriedade fruto da doação, contrato típico previsto no Código Civil. Alguns contribuintes vem buscando estratégias de planejamento sucessório e dentre as possibilidades está a doação de bens aos herdeiros com reserva de usufruto. Por ocasião da doação, há o recolhimento do respectivo ITCD (normalmente alíquota mais baixa), o que não envolve qualquer controvérsia. No entanto, a instituição do usufruto para que o doador possa extrair os benefícios da propriedade enquanto estiver vivo, tem ensejado o interesse do fisco em exigir o recolhimento do ITCD numa segunda oportunidade, quando o falecimento do nu-proprietário, segundo a visão do fisco, autorizaria a incidência do imposto em razão da morte (causa mortis). Felizmente alguns tribunais tem rejeitado esta tese, reconhecendo a inconstitucionalidade da cobrança do ITCD quando extinto o usufruto. Dentre os precedentes, pode-se citar incidente de arguição de inconstitucionalidade nº 10024130325160004 do TJMG que declarou inconstitucional a Lei mineira. No Estado de São Paulo, a jurisprudência da Corte Paulista tem rechaçado a cobrança ainda que por motivos diversos. Vale citar os precedentes da 13ª Câmara (processo nº 1046966-50.2019.8.26.0224), assim como na 1ª e na 3ª Câmaras de Direito Público do TJ-SP (processos nº 1039002-68.2018.8.26.0053 e nº 1019676-59.2017.8.26.0053, respectivamente). Este caso é emblemático para demonstrar como o Fisco não se satisfaz com a competência tributária conferida pela Constituição e como é importante que o planejamento sucessório seja acompanhado por um profissional experiente.