Os incentivos de ICMS e a nova lei de subvenção para investimento

homem branco de terno usando óculos e de braços cruzados

O tema das subvenções é bastante polêmico e imaginava-se estar resolvido quando do julgamento do Tema n° 1.182 pelo Superior Tribunal de Justiça, mas a realidade nos surpreende e sobreveio a Medida Provisória n° 1.185/2023 convertida na Lei n° 14.789/2023 que criou um novo cenário regulatório para a matéria. A questão da subvenção para investimento foi examinada no artigo que escrevi no blog. A discussão agora concentra-se no tema envolvendo o tratamento para os incentivos fiscais de ICMS. A Lei Complementar n° 160 conferiu nova redação ao artigo 30 da Lei n° 12.973/2014 e trouxe novo contorno para o tema para “subvenção para investimento” referente aos incentivos fiscais de ICMS concedidos pelos Estados. A Receita Federal exarou a Solução de Consulta COSIT n° 40 de 22 de março de 2021, que foi abordada no artigo referido acima. Em primeiro lugar, é preciso esclarecer a origem da controvérsia. Alguns Estados da Federação concedem “incentivos fiscais, benefícios fiscais ou financeiro-fiscais” que ensejaram inúmeras discussões perante o Judiciário. Pode-se resumir que muitos deles foram concedidos de forma irregular porque não gozavam da necessária aprovação no CONFAZ. O Supremo Tribunal Federal reconheceu a nulidade de tais regimes e, por via de consequência, ensejou a autuação de inúmeras empresas. O caos estava instaurado, já que o contribuinte não havia criado o imbróglio jurídico e acabaria sendo penalizado com autuações que decretariam o fechamento dos negócios. Foi então editada a Lei Complementar n° 160 de 7 de agosto de 2017 que estabeleceu um regime de transição em busca da observância da orientação firmada no Supremo Tribunal Federal. Este é o pano de fundo para chegarmos no tema do artigo. Era preciso esclarecer os motivos da edição da Lei Complementar n° 160/2017 que acabou por conferir nova interpretação ao tratamento contábil que deveria ser conferido aos referidos incentivos. Veja como foi disciplinado o tema: Art. 9o O art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, passa a vigorar acrescido dos seguintes §§ 4o e 5o: (Parte mantida pelo Congresso Nacional) “Art. 30. ………………………………………………………………………. ……………………………………………………………………………………. § 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo. § 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.” O legislador buscou resolver outro problema decorrente da concessão dos incentivos. A Receita Federal entendia que tais benefícios deveriam ser adicionados à base de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), assim como na base da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). Este tema gerou um contencioso tributário expressivo, o que veio a ser pacificado com a interpretação dada pela Lei Complementar no artigo acima reproduzido. A norma refere expressamente aplicação retroativa, alcançando processos administrativos e judiciais que não tenham transitado em julgado. Trata-se de clara norma jurídica interpretativa que excepcionalmente pode ter efeito retroativo, consoante preconiza o artigo 106 do Código Tributário Nacional: Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do artigo 116. Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I – em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; II – tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração; b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. E por que havia dissenso sobre a classificação contábil dos incentivos? É que a Receita Federal possuía uma distinção de subvenção plasmada no Parecer Normativo (PN) CST no 112, de 1978, publicado no Diário Oficial da União de 11 de janeiro de 1979 que estabelecia a seguinte classificação: – AS SUBVENÇÕES CORRENTES PARA CUSTEIO ou OPERAÇÃO integram o resultado operacional da pessoa jurídica; as SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO, o resultado não operacional. – SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO são aquelas que apresentam características específicas, realçadas no presente parecer. – As ISENÇÕES ou REDUÇÕES de impostos só se classificam como subvenções para investimento, se presentes todas as características exigidas para tal. – As SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO,se registradas Coito reserva de capital, não serão computadas na determinação do lucro real, desde que obedecidas as restrições para a utilização dessa reserva. Em síntese, o parecer estabelecia que aquele aporte realizado por terceiros na empresa (ente público ou ente privado, pessoa física ou jurídica) que não caracterizaria empréstimo, nem AFAC, deveria ser tratado como subvenção. Esta, por sua vez, pode ser classificada como “subvenção correntes para custeio” e “subvenção para investimento”. A primeira deveria deveria ser computada na determinação do lucro real, já a segunda não. Qual era a orientação da Receita Federal para os incentivos? Evidente que tratava como subvenção para custeio, salvo raras exceções referidas no parecer acima mencionado. A interpretação se baseava na previsão contida na Lei n° 4.506:/64 que assim dispunha: Art. 44. Integram a receita bruta operacional: I – O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta própria; II – O resultado auferido nas operações de conta alheia; III – As recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões; IV – As subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais. Já a subvenção para investimento era definida da seguinte forma pelo Decreto-lei n° 1.598/77: Art 38 – Não serão computadas na determinação do lucro real as importâncias, creditadas a reservas de capital, que o contribuinte com a forma de companhia receber dos subscritores de valores mobiliários de sua emissão a título de: (…) § 2º – As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção